注册会计师《会计》历史真题（205题）

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甲公司拥有乙公司、丙公司、丁公司和戊公司等子公司，需要编制合并财务报表。甲公司及其子公司相关年度发生的交易或事项如下：

（1）乙公司是一家建筑施工企业，甲公司持有其80%股权。20×6年2月10日，甲公司与乙公司签订一项总金额为55 000万元的固定造价合同，将A办公楼工程出包给乙公司建造，该合同不可撤销。A办公楼于20×6年3月1日开工，预计20×7年12月完工。乙公司预计建造A办公楼的总成本为45 000万元。甲公司和乙公司一致同意按照乙公司累计实际发生的成本占预计总成本的比例确定履约进度。

20×6年度，乙公司为建造A办公楼实际发生成本30 000万元；乙公司与甲公司结算合同价款25 000万元，实际收到价款20 000万元。由于材料价格上涨等因素，乙公司预计为完成工程尚需发生成本20 000万元。

20×7年度，乙公司为建造A办公楼实际发生成本21 000万元；乙公司与甲公司结算合同价款30 000万元，实际收到价款35 000万元。

20×7年12月10日，A办公楼全部完工，达到预定可使用状态。20×8年2月3日，甲公司将A办公楼正式投入使用。甲公司预计A办公楼使用50年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。

20×9年6月30日，甲公司以70 000万元的价格（不含土地使用权）向无关联关系的第三方出售A办公楼，款项已收到。

（2）丙公司是一家高新技术企业，甲公司持有其60%股权。为购买科学实验需要的B设备，20×9年5月10日，丙公司通过甲公司向政府相关部们递交了400万元补助的申请。

20×9年11月20日，甲公司收到政府拨付的丙公司购置B设备补助400万元。20×9年11月26日，甲公司将收到的400万元通过银行转账给丙公司。

（3）丁公司是一家专门从事水力发电的企业，甲公司持有其100%股权。丁公司从20×5年2月26日开始建设C发电厂。

为解决丁公司建设C发电厂资金的不足，甲公司决定使用银行借款对丁公司增资。20×7年10月11日，甲公司和丁公司签订增资合同，约定对丁公司增资50 000万元。20×8年1月1日，甲公司从银行借入专门借款50 000万元，并将上述借入款项作为出资款全部转账给丁公司。该借款期限为2年，年利率为6%（与实际利率相同），利息于每年末支付。

丁公司在20×8年1月1日收到甲公司上述投资款当日，支付工程款30 000万元。20×9年1月1日，丁公司又使用甲公司上述投资款支付工程款20 000万元。丁公司未使用的甲公司投资款在20×8年度产生的理财产品收益为600万元。

C发电厂于20×9年12月31日完工并达到预定可使用状态。

（4）戊公司是一家制造企业，甲公司持有其75%股权，投资成本为3 000万元。20×9年12月2日，甲公司董事会通过决议，同意出售所持戊公司55%股权。20×9年12月25日，甲公司与无关联关系的第三方签订不可撤销的股权转让合同，向第三方出售其所持戊公司55%股权，转让价格为7 000万元。甲公司预计，出售上述股权后将丧失对戊公司的控制，但能够对其具有重大影响。

20×9年12月31日，上述股权尚未完成出售。戊公司在20×9年12月31日全部资产的账面价值为13 500万元，全部负债的账面价值为6 800万元。甲公司预计上述出售将在一年内完成，因出售戊公司股权将发生的出售费用为130万元。

其他有关资料：第一，乙公司、丙公司、丁公司、戊公司的会计政策与甲公司相同，资产负债表日和会计期间与甲公司保持一致。第二，本题不考虑相关税费及其他因素。

要求：

（1）根据资料（1），计算乙公司20×6年度、20×7年度分别应确认的收入，并编制20×6年度与建造A办公楼业务相关的全部会计分录（实际发生成本的会计分录除外）。

（2）根据资料（1），计算甲公司因出售A办公楼应确认的损益，并编制相关会计分录。

（3）根据资料（1），编制甲公司20×7年度、20×8年度、20×9年度合并财务报表的相关抵销分录。

（4）根据资料（2），判断该政府补助是甲公司的政府补助还是丙公司的政府补助，并说明理由。

（5）根据资料（3），说明甲公司发生的借款费用在其20×8年度、20×9年度个别财务报表和合并财务报表中分别应当如何进行会计处理。

（6）根据资料（4），判断甲公司对戊公司的长期股权投资是否构成持有待售类别，并说明理由。

（7）根据资料（4），说明甲公司对戊公司的长期股权投资在其20×9年度个别财务报表和合并财务报表中分别应当如何列报。

知识点：注册会计师-2019年会计真题（精编版）

参考答案：见解析

解析：

（1）

20×6年度的履约进度=30 000/（30 000+20 000）×100%=60%。

乙公司20×6年度应确认的收入=55 000×60%=33 000（万元）。

乙公司20×7年度应确认的收入=55 000-33 000=22 000（万元）。

20×6年度与建造A办公楼业务相关的会计分录：

借：合同结算——收入结转　　　　　　　　　　　33 000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　33 000

借：主营业务成本　 　　　　　　　　　　　　　 30 000

　贷：合同履约成本　 　　　　　　　　　　　　　　30 000

借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　25 000

　贷：合同结算——价款结算　　　　　　　　　　　25 000

借：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　 20 000

　贷：应收账款　 　　　　　　　　　　　　　　　 20 000

（2）甲公司该办公楼建造完成的实际成本为合同造价55 000万元。20×8年1月1日至20×9年6月30日该办公楼计提累计折旧=55 000÷50×1.5=1 650（万元）。甲公司因出售A办公楼应确认的损益=70 000-（55 000-1 650）=16 650（万元）。

借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　53 350

　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 650

　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　55 000

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　70 000

　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　70 000

借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　16 650

　贷：资产处置损益　　　　　　　　　　　　　　　16 650

（3）

20×7年度

借：年初未分配利润　　　　　　3 000（33 000-30 000）

　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000

借：营业收入　　　　　　　　　　　　　　　　　22 000

　贷：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　21 000

　　　固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000

20×8年度

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　 　　　　4 000

　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 000

借：固定资产　　　　　　　　　　　 　 80（4 000÷50）

　贷：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

20×9年度

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　 　　4 000

　贷：资产处置收益　　　　　　　　　　　　　　　 4 000

借：资产处置收益　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　贷：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　80

借：资产处置收益　　　 　　　　 40（4 000÷50×6/12）

　贷：管理费用　　　　　　　 　　　　　　　　　　　 40

（4）是丙公司的政府补助。

理由：对丙公司来说，该项补助是来源于政府的经济资源，其母公司甲公司只是起到代收代付的作用。

（5）

①20×8年度

甲公司个别财务报表中将发生的借款费用3 000万元（50 000×6%）计入财务费用。

甲公司合并财务报表中应予以资本化的借款费用=50 000×6%-600=2 400（万元）。应编制如下调整分录：

借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　 　2 400

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 　600

　贷：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000

②20×9年度

甲公司个别财务报表中将发生的借款费用3 000万元（50 000×6%）计入财务费用。

甲公司合并财务报表中应予以资本化的借款费用=50 000×6%=3 000（万元）。

应编制如下调整分录：

借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　 　3 000

　贷：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000

（6）构成持有待售类别。由于甲公司已与无关联关系的第三方签订了具有法律约束力的股权转让合同，签订合同前的准备工作已经完成，甲公司按照合同约定可立即出售；甲公司董事会已就出售戊公司股权通过决议；甲公司已获得确定承诺；预计出售将在一年内完成。

（7）在个别财务报表中，将对戊公司的长期股权投资3 000万元全部在“持有待售资产”项目中列报。由于合并报表中戊公司净资产的账面价值6 700万元（13 500-6 800），小于公允价值减去出售费用后的净额6 870万元（7 000-130），戊公司未发生减值，则在合并财务报表中，将戊公司的资产13 500万元全部在“持有待售资产”项目中列报，将戊公司的负债6 800万元全部在“持有待售负债”项目中列报。